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债务担保的会计处理

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信息简介:债务担保的会计处理

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新会计法第十九条规定:“单位提供的担保、未决诉讼等或有事项,应当按照国家统一的会计制度的规定,在财务报告中予以说明。”所说的或有事项指过去的交易或事项形成的一种状况,其结果须通过未来不确定事项的发生和不发生予以证实。

常见的有未决诉讼、未决仲裁、企业对售后商品提供担保、附追索权的票据贴现、企业为其他单位的债务提供担保等。关于或有事项的会计处理,财会字[2000]6号文件《企业会计准则-或有事项》和《〈企业会计准则-或有事项〉指南》对前4项规定较为详细,但对为其他单位债务提供担保形成的或有负债规定较为简单,仅举“例12”予以说明,相对于《担保法》规定的可以作为替其他单位提供债务担保的方式而言,缺乏全面性和可操作性。为便于广大会计实务工作者更好地理解和处理为其他单位提供债务担保形成的或有负债,本文就此问题进行探讨。  

1 各担保方式的特点及其对会计处理的影响  

《担保法》规定的担保中可以由第三人为债务人担保(即“为其他单位提供债务担保”)的方式有保证、抵押、质押三种。保证是指保证人和债权人约定,当债务人不履行债务时,保证人按照约定履行债务或者承担责任的行为。该方式担保的特点是担保人以自己的信用担保,并未引起对担保企业有关资产的占有权、使用权、处置权、收益权的“限制”。因此,资产负债表日不会因保证发生有关资产的权利不确定问题,故对为其他单位债务提供保证形成的或有负债依据《企业会计准则-或有事项》进行确认即可。准则指南中例12就是该情形下的一种。抵押是指债务人或者第三人不转移对财产的占有,该财产作为债权的担保。  

质押分为动产质押和权利质押。动产质押是指债务人或者第三人将其动产移交债权人占有,将该当动产作为债权的担保。权利质押是指债务人或第三人以其财产权利(汇票、支票、本票、债券、存款单、仓单、提单;依法可以转让的股份、股票;依法可以转让的无形资产的财产权利等)出质作为债权的担保。

这两种担保方式相对于保证担保而言,一个共同特点是担保期内担保企业以丧失对一部分资产的部分或全部权利而非信用为条件提供担保。但作为不同的担保方式,又各有特点,对担保方而言,担保期拥有抵押资产的占有权、使用权和收益权,丧失处置权;质押资产的所有权利都将被剥夺。只有在担保期结束,且债务人清偿债务时,抵押资产的处置权和质押资产的各项权利权才能“完璧归赵”;否则,债权人有权对抵押资产或质押资产以折价、拍卖、变卖等方式优先受偿。  

因此,为其他单位提供抵押和质押担保时,其抵押、质押的资产在资产负债表日是否依然是担保方真正的资产,须通过不完全由担保方控制的债务人未来是否偿还债务才能证实;且这种不确定性是由担保方过去的抵押、质押事项产生的。特别是质押资产在担保期内,实际上已不具备资产的特征。在这个意义上,可以认为为其他单位提供债务抵押、质押的资产实际上已转变为一种或有资产。 

因此,对为其他单位提供债务抵押、质押担保形成的或有负债按准则规定进行会计处理已不能反映该事项之全貌。笔者认为,对为其他单位提供债务抵押、质押形成的或有负债除了按准则规定确认和披露外,还应对抵押、质押形成的或有资产进行确认和披露。

根据谨慎原则,对于基本确定的债务人可以清偿债务的或有资产,作为资产单独确认,否则作为或有资产不予确认,但都必须在会计报表附注中披露。为此,要求增设“预计资产”科目,核算资产负债表日抵押、质押的资产因债务人可能不能偿还债务而将被债权人折价、拍卖、变卖等方式优先受偿的资产。该科目内容在资产负债表单列项目反映,以区别其他资产项目。

 

信息编辑:温州广华金融服务公司  更新时间:2015/11/14  字号:
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